Счета-фактуры и инвойсы — что это такое и когда применяются
Для того чтобы понять, что это такое — счет-фактура и инвойс, необходимо в первую очередь разобраться в определениях.
Инвойс — документ, оформляемый при международных поставках. Его часто называют счетом-фактурой, но по сути своей он совсем не соответствует тому счету-фактуре, которым оперирует российская бухгалтерия. На чем же базируется разница между счетом-фактурой и инвойсом?
По нормам, действующим в России, счет-фактура — это документ, возникающий при осуществлении облагаемых НДС операций и предназначенный для обоснования принятия в вычеты суммы налога, указанной в нем. Оформляет его продавец, и у него все оформленные при отгрузке счета-фактуры отражаются в книге продаж, итог которой отвечает сумме налога, начисленного за период к уплате в бюджет. Эту сумму он вправе уменьшить на объем налога, предъявленного ему поставщиками (этот объем сформируется у продавца в книге покупок), при условии что от поставщиков поступили счета-фактуры с выделенным НДС.
Таким образом, счет-фактура для российской бухгалтерии является документом налогового учета, ведущегося для целей исчисления НДС, уплачиваемого в бюджет или возмещаемого из него по итогам такого исчисления за налоговый период. Он же обосновывает правомерность выполнения бухгалтерской проводки Дт 68 Кт 19, фиксирующей в бухучете принятие налога, выставленного поставщиком, в вычеты. Никаких иных функций у счета-фактуры, применяемого в России, нет. Поскольку его оформление непосредственно связано с отгрузкой, его включают в комплект оформляемых для российских покупателей отгрузочных документов.
Инвойс, который применяется при оформлении международных отгрузок (в т. ч. это касается поставок как в Россию, так и из нее), выполняет совсем иную роль. Он содержит описание товара, направляемого покупателю, с указанием его объемов, стоимости, особенностей упаковки и доставки.
Форму инвойса вы можете увидеть в КонсультантПлюс. Если у вас еще нет доступа к этой правовой системе, пробный полный доступ можно получить бесплатно.
То есть по своему содержанию инвойс соответствует документу, в практике российского бухучета определяемому как товарная накладная. Если он оформляется в отношении услуг, то его содержание соотносится с оформляемым в пределах России актом выполненных работ/услуг.
Одновременно инвойс выполняет роль счета, выставляемого на оплату. Однако такая функция возникает у него только в том случае, если поставка не была предварительно оплачена.
В переводе слово «инвойс» обычно обозначают как «счет, фактура» (что вполне соответствует двум разным функциям, выполняемым им), но соседство этих двух значений в переводе приводит к ошибочному объединению их в знакомое для России сочетание «счет-фактура».
Документы на отгрузку в пределах России (в т. ч. с разными датами)
Комплект документов, оформляемых при отгрузке в пределах территории России, включает:
Документы, перечисленные в двух первых пунктах (кроме транспортной накладной), не имеют установленных на законодательном уровне форм, т. е. бланки их разрабатываются продавцом самостоятельно с учетом того, что в них должны присутствовать обязательные для первичных учетных документов реквизиты. Форма транспортной накладной, применяемой при перевозке автотранспортом, определена приложением № 4 к постановлению Правительства РФ от 15.04.2011 № 272, но жестких правил по ее оформлению нет.
А вот к такому документу, как счет-фактура, предъявляется очень много требований как в части используемого бланка (его форма утверждена постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137), так и в отношении правил его заполнения.
С 01.07.2021 действует новый бланк счета-фактуры, в т.ч. корректировочного, в редакции постановления Правительства РФ от 02.04.2021 № 534. Обновление бланка вызвано внедрением системы прослеживаемости товаров. Использовать новый бланк обязаны все налогоплательщики, даже в случае, если товары не включены в систему прослеживаемости. Подробнее об изменениях внесенных в счет-фактуру мы рассказали здесь.
Скачать новый бланк счета-фактуры можно кликнув по картинке ниже:
Эксперты КонсультантПлюс подготовили пошаговую инструкцию по оформлению каждой строки обновленного счета-фактуры. Чтобы все сделать правильно, получите пробный доступ к системе и переходите в Путеводитель. Это бесплатно.
В число обязательных реквизитов для счета-фактуры, оформленного на отгрузку, входят (п. 5 ст. 169 НК РФ):
Важно! КонсультантПлюс предупреждает
Вычету по НДС препятствуют существенные ошибки в счете-фактуре. Это ошибки, которые.
Перечень критических ошибок смотрите в К+. Доступ к системе можно получить бесплатно.
Товарную накладную (акт) и документы, сопровождающие доставку силами перевозчика, оформляют датой, соответствующей дню фактической отгрузки. А вот для счета-фактуры установлено особое правило: его можно выписать в течение 5 календарных дней с даты отгрузки (п. 3 ст. 168 НК РФ). То есть в комплекте отгрузочных документов накладная или акт и счет-фактура могут оказаться с разными датами.
Какие налоговые последствия предусмотрены за нарушение выставление счета-фактуры позже или раньше установленного 5-дневного срока, узнайте в К+, бесплатно получив пробный доступ к системе.
Оформление отгрузки по международным правилам
При международной отгрузке оформляются:
Последний из документов не подменяет собой инвойс, хотя в части описания поставляемого товара и содержит информацию аналогичного характера. Но в нем может указываться совершенно иная его стоимость, определяемая по правилам таможенного законодательства России для целей исчисления таможенных пошлин и величины ввозного НДС.
Счет-фактура в адрес иностранного покупателя при вывозе с территории России не оформляется, поскольку за пределами РФ такой документ не является востребованным. При этом для себя российский поставщик его выписывает, используя для налога ставку 0%, применяемую при экспорте. Нужен он для того, чтобы в учете отобразилась продажа с соответствующей ставкой налога.
Что представляет собой инвойс и каким может быть его образец
В инвойсе необходимо привести такую информацию:
Сформированный документ обязательно тщательно проверяется (отсутствие в нем ошибок и неточностей гарантирует быстрое прохождение границы) и заверяется подписью отправителя.
В отличие от имеющего законодательно утвержденную форму счета-фактуры образец оформления инвойса привести достаточно сложно. Определенного бланка он не имеет. Каждый отправитель груза разрабатывает для него свою форму с учетом особенностей, присутствующих в условиях осуществляемых им поставок. Поэтому инвойс может выглядеть как таблица или как текстовый документ с тематически сгруппированными в нем данными. Один из табличных вариантов бланка инвойса можно посмотреть на нашем сайте:
Заполнение, как правило, осуществляется на английском языке. Для удобства оформления российской стороной рекомендуется английские названия каждого из пунктов инвойса сопроводить переводом на русский язык.
Итоги
Инвойс по своему назначению совершенно не соответствует применяемому в российской практике счету-фактуре, несмотря на то что ряд присутствующих в них реквизитов совпадает. Его можно соотнести, скорее, с внутрироссийской товарной накладной, но предназначается он для оформления международных поставок. Кроме того, инвойс расценивается как счет на оплату, если осуществляемая по нему отгрузка не оплачена.
Какой порядок обложения НДС транспортных услуг
Применение ставки 0% по транспортным услугам
В соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ продавцы применяют обложение НДС транспортных услуг, используя ставку 0% при осуществлении:
Подробнее о том, как уплачивается НДС и применяется налоговый вычет по транспортно-экспедиционным услугам, вы можете узнать в Готовом решении от КонсультантПлюс. Получите пробный доступ к системе бесплатно и переходите в материал.
С 2018 года из НК РФ исключена норма, согласно которой предоставление ж/д составов и контейнеров для перевозки экспортных товаров облагалось НДС 0%, только если эти составы и контейнеры находились в собственности у налогоплательщика или были арендованы.
Для того чтобы воспользоваться данной ставкой в отношении перевозок за пределы РФ, налогоплательщику необходимо представить следующий пакет документов:
Перечисленные документы представляются в налоговые органы в течение 180 дней, отсчитанных от даты проставления отметки таможенниками на товаросопроводительных документах (п. 9 ст. 165 НК РФ). В случае если налогоплательщик не соберет необходимый пакет документов в срок, он вынужден будет уплатить в бюджет НДС по ставке 20%.
ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! От ставки НДС в размере 0% можно отказаться. Читайте подробнее здесь.
Применение ставки 10% по транспортным услугам
Ставка 10% может быть применена к внутрироссийским воздушным пассажирским и багажным перевозкам (подп. 6 п. 2 ст. 164 НК РФ). Исключение составляют аналогичные перевозки с пунктом отправления/назначения на территории Республики Крым, Севастополя, Калининградской области — для них действует ставка 0% (подп. 4.1, 4.2 п. 1 ст. 164 НК РФ).
Подробнее о продукции, реализация которой облагается НДС по ставке 10%, вы можете прочесть в следующих статьях:
Применение ставки 20% по транспортным услугам
Согласно п. 3 ст. 164 НК РФ, во всех остальных случаях продавцы, применяющие в качестве режима налогообложения ОСНО, облагают НДС транспортную услугу по ставке 20%. При оказании российской организацией услуг по транспортировке в рамках договора с иностранной организацией, которая не имеет представительства на территории РФ, если пункты назначения и отправления находятся на территории РФ, в силу норм подп. 4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ, российской организации необходимо начислить и уплатить НДС в бюджет по ставке 20%.
Еще один случай применения 20% ставки по транспортным услугам — когда иностранный перевозчик, не имеющий представительства в РФ, оказывает услуги российской организации или ИП на территории РФ. В этой ситуации у российской компании — заказчика услуг возникает обязанность налогового агента: согласно подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, место оказания данных услуг будет определяться по нахождению покупателя услуг — российской организации, которая обязана удержать НДС из стоимости услуг по ставке 20% и перечислить его в бюджет.
Следует отметить, что транспортные услуги могут быть оказаны как в рамках договора поставки какой-либо продукции, так и в рамках посреднического договора. При этом нужно иметь в виду, что в случае, когда стоимость транспортных услуг подлежит возмещению покупателем, он не может по ним взять НДС к вычету (письмо Минфина РФ от 06.02.2013 № 03-07-11/2568). В случае же заключения посреднических договоров перевозчик начисляет НДС только с суммы вознаграждения (письмо Минфина РФ от 29.12.2012 № 03-07-15/161).
Кроме того, при наличии посреднического договора продавец товара, приобретая данные услуги от своего имени, выступает агентом (комиссионером) транспортных услуг, поэтому покупателю помимо счета-фактуры на товар он выписывает еще и счет-фактуру на данную услугу. Причем в этом счете-фактуре в строке 2 он указывает продавцом не себя, а транспортную компанию (ее полное или сокращенное наименование), осуществившую доставку товара (подп. «в» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137).
В ситуации, при которой в рамках посреднического договора российская компания или ИП выполняет функции агента (комиссионера) транспортных услуг, находясь на УСН, обязанность исчислить и уплатить НДС вытекает из положений подп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ.
Освобождение от начисления НДС
Согласно подп. 5 п. 1.1 ст. 148 НК РФ, когда пункты отправления и назначения расположены за пределами РФ, транспортная доставка относится к услугам, которые осуществляются не на территории РФ. В подобном случае нет необходимости начислять НДС налогоплательщиком. Также не возникает НДС при перевозке пассажиров по установленным тарифам городским и общественным транспортом в силу подп. 7 п. 2 ст. 149 НК РФ.
В случае если перевозчик применяет специальный режим налогообложения и действует на территории РФ, у него также нет обязанности начислять НДС по транспортным услугам (письмо Минфина от 24.11.2016 № 03-07-08/69349). Ст. 346.11 НК РФ предусмотрено, что не признаются плательщиками НДС лица, применяющие УСН. Таким образом, если организация или ИП находятся на УСН, они не обязаны начислять и уплачивать НДС по транспортным услугам.
Итоги
Нормами НК РФ предусмотрено, что при оказании транспортных услуг возможно как применение всех установленных ставок, так и освобождение от НДС транспортных услуг. Если налогоплательщик применяет ставку 0%, то ему нужно обосновать возможность ее применения в течение 180 дней, в противном случае необходимо уплатить НДС в бюджет по ставке 20%. По большинству транспортных услуг, оказываемых на территории РФ, перевозчик, применяющий ОСНО, обязан начислять НДС по ставке 20%. Применение ставки 10% должно быть обосновано документально. Если же услуги перевозки осуществляются за пределы РФ, НДС уплачивать не нужно.
Перевозка с нулевой ставкой
Автор: Анищенко А. В., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»
По умолчанию считается, что право на применение нулевой ставки НДС надо заслужить и доказать. Однако, если это нужно налоговой инспекции, оказывается, что применение нулевой ставки – вовсе не право, а прямая обязанность налогоплательщика. И судьи с этим согласны. Для примера приведем Постановление АС МО от 14.05.2020 по делу № А40-271540/2018. Но чтобы было понятнее, в чем заключается проблема, рассмотрим предысторию вопроса.
Международные перевозки
Несмотря на санкции и пандемию иностранные грузы постоянно перемещаются через территорию РФ. При этом обычно еще требуется сопровождение, которое называется транспортно-экспедиционными услугами. Что к ним относится, указано в пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, например, прием, выдача, завоз-вывоз грузов, подготовка и дополнительное оборудование транспортных средств, хранение грузов в складских помещениях и на открытых площадках экспедитора.
Компании и ИП могут оказывать также услуги по предоставлению железнодорожного подвижного состава или контейнеров для проведения международных перевозок.
Однако во многих случаях процессом перевозки одного и того же груза на разных участках занимаются разные компании (ИП). В каких случаях они могут (даже обязаны) применять нулевую ставку НДС? Является ли международной перевозка на основании договора транспортной экспедиции иностранного товара от российской таможни в месте прибытия до внутренней таможни и таможни в месте убытия из России? Какая ставка НДС применяется при оказании услуг по перевозке на основании договора транспортной экспедиции уже растаможенного иностранного товара от внутренней таможни в РФ до конечного российского потребителя? Какая ставка НДС применяется при перевозке на основании договора транспортной экспедиции иностранного товара от таможни в месте прибытия в России до внутренней таможни России?
Изначально были сомнения…
С одной стороны, есть ряд писем Минфина, из которых следует, что ставка НДС в размере 0% применяется налогоплательщиком в отношении всей стоимости перевозки или транспортировки товаров от пункта отправления, находящегося за пределами РФ, до пункта назначения, находящегося в РФ (см., например, Письмо от 24.05.2006 № 03-04-08/108).
В Письме от 18.03.2011 № 03-07-08/73 Минфин отмечает: транспортно-экспедиционные услуги, поименованные в пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, которые российская компания оказывает на основании договора транспортной экспедиции при перевозке товаров между пунктом отправления, расположенным за рубежом, и пунктом назначения, расположенным в России, подлежат обложению НДС по нулевой ставке. Это не зависит от вида таможенной процедуры, под которую помещаются товары. Однако в таком случае нужно представлять налоговикам документы, список которых приведен в п. 3.1 ст. 165 НК РФ.
С другой стороны, есть Письмо Минфина России от 11.12.2012 № 03-07-14/114, в котором говорится, что в случае если началом перевозки является пункт отправления, находящийся за рубежом, а окончанием перевозки – пункт назначения в России, услуги по перевозке товаров, помещенных под таможенную процедуру транзита, облагаются НДС по нулевой ставке.
В случае перевозки иностранных товаров между двумя пунктами, находящимися на территории РФ, в том числе при перевозке товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита, от таможни в месте прибытия до внутренней таможни, такие услуги облагаются НДС по базовой ставке (сейчас составляет 20%).
Кстати, согласно Письму Минфина России от 17.10.2014 № 03-07-08/52436 услуги, связанные с перевозкой ввозимых в Россию грузов, не предусмотренные пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, а также не поименованные в других положениях п. 1 ст. 164 НК РФ, облагаются НДС по ставке 18% (в настоящее время – 20%).
К решению проблемы подключился Пленум ВАС
Пленум ВАС в п. 18 Постановления от 30.05.2014 № 33 обозначил свой подход: при наличии нескольких исполнителей заказа перевозки сопутствующих транспортно-экспедиторских услуг каждый из них – участник отдельного этапа выполнения общего заказа – имеет право на нулевую ставку НДС. При этом действие пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ распространяется на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые в отношении товаров, являющихся предметом международной перевозки, вне зависимости от того, выступает ли организатором международной перевозки сам экспедитор, или заказчик транспортно-экспедиционных услуг, или иное лицо.
Последствия
В Письме от 14.06.2016 № СД-4-3/10498@ ФНС дала следующие рекомендации.
1. Транспортно-экспедиторские услуги будут облагаться НДС по ставке 0%, если одновременно выполняются два условия:
договор транспортной экспедиции соответствовует требованиям ГК РФ и Федерального закона от 30.06.2003 № 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности»;
услуги оказываются именно при организации международной перевозки.
При этом нужно руководствоваться классификацией транспортно-экспедиторских услуг, установленной ГОСТ Р 52298-2004 «Национальный стандарт Российской Федерации. Услуги транспортно-экспедиторские. Общие требования».
2. В силу пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ под международными перевозками товаров понимаются перевозки товаров судами, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами РФ.
Что касается транспортно-экспедиционных услуг в отношении товаров, ввозимых в РФ или вывозимых из РФ и не предусмотренных в п. 1 ст. 164 НК РФ, то такие услуги облагаются НДС на основании п. 3 ст. 164 НК РФ по ставке 18% (сейчас – 20%).
И да, при этом налоговики предложили учитывать п. 18 Постановления Пленума ВАС РФ № 33.
Однако в Письме от 22.06.2016 № 03-07-08/36183 Минфин сообщил, что оказываемые российской компанией на основании договора транспортной экспедиции услуги по перевозке товаров, ввезенных автотранспортом от российского порта до пункта назначения, находящегося на территории России, к услугам, перечисленным в пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, не относятся. В других подпунктах п. 1 ст. 164 НК РФ они не поименованы. Поэтому в отношении таких услуг нулевая ставка НДС не применяется.
Но немного позже – в Письме ФНС России от 04.07.2016 № СД-4-3/11936@ – был сделан следующий вывод. Транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки от пункта отправления, расположенного за пределами территории РФ, до пункта назначения, расположенного на территории РФ, подлежат обложению НДС по ставке в размере 0% независимо:
от количества перевозчиков, участвующих в оказании услуг по перевозке товаров;
ставки налога, применяемой налогоплательщиками-перевозчиками, которые оказывают услуги по перевозке товаров.
Без права выбора
Но вернемся к нашему примеру – делу № А40-271540/18. Общество обратилось в суд с требованием к налоговикам признать недействительным отказ в возмещении «входного» НДС. Счета-фактуры, по которым отказали, были выставлены ОАО «РЖД» на услуги по перевозке груза железнодорожным транспортом.
Налоговики решили, что услуги ОАО «РЖД» должны были облагаться НДС по нулевой ставке как подпадающие под действие пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ.
Компания же посчитала, что раз во всех перечисленных счетах-фактурах, выставленных ОАО «РЖД», был указан НДС по ставке 18% (дело было еще до увеличения ставки налога), суммы предъявленного НДС можно было учесть в составе налоговых вычетов.
Это не внутреннее дело
Общество оказывало услуги по международной и внутренней перевозке грузов, для чего привлекало ОАО «РЖД» и некоторые другие компании. ОАО «РЖД» по заявкам общества осуществляло внутреннюю и международную перевозку грузов, составляло внутренние и международные железнодорожные накладные, акты оказания услуг, а также выставляло счета-фактуры.
Причиной спора стали поставки из Китая. На территории КНР груз до границы перевозила местная китайская компания, а уже от границы – ОАО «РЖД». Помимо него услуги по перевозки китайских грузов на территории России обществу оказывали и другие российские компании.
Суд, рассмотрев предъявленные ему договоры о перевозке и сопутствующие ей договоры о транспортно-экспедиторских услугах, однозначно решил, что эти услуги имели место в рамках единой международной перевозки и, строго говоря, применять здесь базовую ставку налога ОАО «РЖД» не имело права.
Ноль – значит ноль!
В соответствии с п. 2, пп. 10 п. 5 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре, которая на основании ст. 172 НК РФ является основным документом, подтверждающим налоговые вычеты, в обязательном порядке должна быть указана налоговая ставка, соответствующая операциям, отраженным в п. 1 – 4 ст. 164 НК РФ. При этом счет-фактура, составленный с нарушением порядка, установленного п. 5, 6 ст. 169 НК РФ, не может являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к возмещению.
Налогоплательщик (в силу положений ст. 164, 168, 169 НК РФ), выставляющий покупателю счет-фактуру, не вправе по своему усмотрению изменять установленную налоговым законодательством ставку налога.
Согласно пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ рассматриваемые в данном деле операции должны облагаться НДС по ставке 0%.
В соответствии с п. 18 Постановления Пленума ВАС РФ № 33 оказание услуг по международной перевозке несколькими лицами само по себе не препятствует применению налоговой ставки 0% всеми участвовавшими в их оказании лицами. В связи с этим нулевую ставку применяют также перевозчики, оказывающие услуги по международной перевозке товаров на отдельных этапах перевозки, и лица, привлеченные экспедитором для оказания отдельных транспортно-экспедиционных услуг.
Эти правила распространяются на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые в отношении товаров, являющихся предметом международной перевозки, вне зависимости от того, выступает ли организатором международной перевозки сам экспедитор, или заказчик транспортно-экспедиционных услуг, или иное лицо.
Международная накладная
При проведении железнодорожной перевозки в соответствии с Федеральным законом от 10.01.2003 № 18-ФЗ «Устав железнодорожного транспорта Российской Федерации» и Соглашением о международном железнодорожном грузовом сообщении (СМГС) от 01.11.1951 в обязательном порядке составляется железнодорожная накладная (внутренняя или международная). В ней в том числе указываются пункт отправления и пункт назначения груза.
Такая накладная с отметками таможенников о ввозе товара на территорию РФ или о вывозе товара за ее пределы в силу пп. 3 п. 3.1 ст. 165 НК РФ представляется налоговикам для подтверждения правомерности применения ставки 0% по данным услугам. Следовательно, подтверждением оказания услуг международной перевозки грузов будет являться международная железнодорожная накладная СМГС с указанием пункта погрузки за пределами территории РФ и пункта доставки в пределах территории РФ.
В данном деле налоговики установили, что по спорным операциям к актам оказания услуг и счетам-фактурам были приложены международные железнодорожные накладные СМГС с пунктом отправления из КНР и пунктом назначения в России. Это прямо подтверждает то, что спорные операции должны облагаться НДС по нулевой ставке, а применение базовой ставки НДС незаконно.
«Здесь вам не тут!»
На что все же надеялась компания? А надеялась она на п. 5 ст. 173 НК РФ и Постановление Пленума ВАС РФ № 33. Однако суд отклонил ее аргументы.
В указанных норме и документе речь идет о возможности применения вычетов НДС, предъявленных по товарам, работам, услугам, реализация которых не подлежит налогообложению в силу ст. 146, 148, 149 НК РФ, но по которым контрагентом дополнительно в цену товара был включен НДС. В силу п. 5 ст. 173 НК РФ контрагент в таком случае обязан исчислить и уплатить НДС.
При реализации товаров, работ, услуг, подлежащей налогообложению, налогоплательщик обязан начислить на цену товара налог по определенной ставке (нулевой, пониженной, базовой), менять которую сам он не вправе. Поэтому в случае, если контрагент выставил налогоплательщику счет-фактуру по реализации услуг, облагаемых в силу закона по ставке 0%, указав в ней незаконно иную ставку налога, такой налогоплательщик не вправе учитывать в составе вычетов НДС, незаконно предъявленный по иной ставке.
Такую трактовку поддержали КС РФ в Определении от 15.05.2007 № 372-О-П и Президиум ВАС, например, в постановлениях от 19.06.2006 № 1964/06 и от 19.06.2006 № 16305/05. Так что ОАО «РЖД» незаконно применило к стоимости своих услуг ставку НДС в размере 18%. Общество – заказчик услуг не имело права предъявить этот незаконно начисленный налог к вычету из бюджета.
Есть нюанс…
Итак, права на вычеты у общества нет. Но что делать с НДС? Деньги-то были уплачены!
Такие ситуации (в том числе с ОАО «РЖД») встречались и ранее – см., например, Постановление ФАС ВСО от 09.04.2012 по делу № А19-8162/2011. Деньги можно вернуть. Судьи указали, что особых правил о возврате излишне уплаченных сумм по договору об оказании услуг законодательство не предусматривает. Из существа рассматриваемых отношений невозможность применения правил о неосновательном обогащении не вытекает, поэтому к спорным правоотношениям подлежат применению положения ст. 1102 ГК РФ об обязанности приобретателя возвратить потерпевшему неосновательно приобретенное или сбереженное имущество. Иначе говоря, это неосновательное обогащение. Следовательно, сумма налога, рассчитанная продавцом и уплаченная покупателем по ставке, не предусмотренной законом, является излишне уплаченной и подлежит возврату (см. постановления ФАС ВСО от 22.03.2012 по делу № А19-10351/2011 и от 20.12.2010 по делу № А33-437/2010).
Однако в Постановлении Президиума ВАС РФ от 17.04.2012 № 16627/11 была рассмотрена аналогичная ситуация, и обнаружилось кое-какое противоречие. Дело в том, что априори подразумевается, что нулевая ставка НДС – это льготная ставка и право на ее применение нужно документально доказать.
Президиум ВАС указал, что обложение НДС соответствующих операций с применением ставки налога 0% возможно только при условии представления документов, перечисленных в ст. 165 НК РФ. Эти документы представляются в налоговую инспекцию одновременно с налоговой декларацией за очередной налоговый период (п. 10 ст. 165 НК РФ). В случае отсутствия надлежащего комплекта документов компания не вправе применять налоговую ставку 0% и обязана применить другую (пониженную либо базовую) ставку НДС.
Так что же получается? ОАО «РЖД» не предъявляло документов, чтобы претендовать на нулевую ставку, и правомерно применило ставку НДС 18%. Но суд, рассматривая претензии налоговиков к покупателю, решил, что ОАО «РЖД» было обязано применить ставку в размере 0%.
Иначе говоря, получается, что ОАО «РЖД» одновременно обязано применить ставку НДС в размере 0 и 18%!
Выводы
Отечественные покупатели, приобретающие услуги, которые теоретически могут облагаться по ставке НДС в размере 0%, к сожалению, должны вникать в особенности применения ставки поставщиками, с которыми они работают. В противном случае можно оказаться без вины виноватым.